第二节  应收及预付款项

应收及预付款项是指企业在日常生产经营过程中发生的各项债权，包括应收款项和预付款项。应收款项包括应收票据、应收账款和其他应收款等；预付款项则是指企业按照合同规定预付的款项，如预付账款等。

一、应收票据

（一）应收票据概述

应收票据是指企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票是一种由出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的票据。

根据承兑人不同，商业汇票分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。

商业承兑汇票是指由付款人签发并承兑，或由收款人签发交由付款人承兑的汇票。

银行承兑汇票是指由在承兑银行开立存款账户的存款人(这里也是出票人)签发，由承兑银行承兑的票据。

【例题9·多选题】根据承兑人不同，商业汇票分为（    ）。

A．商业承兑汇票         B．银行承兑汇票

C．银行本票             D．银行汇票

【答案】AB

 (二)应收票据的账务处理

1．取得应收票据和收回到期票款

应收票据取得的原因不同，其会计处理亦有所区别。因债务人抵偿前欠货款而取得的应收票据，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目；因企业销售商品、提供劳务等而收到、开出承兑的商业汇票，借记“应收票据”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费—应交增值税(销项税额)”等科目。

商业汇票到期收回款项时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目。

2．转让应收票据

企业将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资时，按应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”、“原材料”、“库存商品”等科目，按增值税专用发票上注明的可抵扣的增值税额，借记“应交税费—应交增值税(进项税额)”科目，按商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。

应收票据账务处理图示如下：

注：将持有的应收票据背书转让，以取得所需物资，银行存款的发生额也可能在贷方。

【教材例1-7】甲公司2×12年3月1日向乙公司销售一批产品，货款为1500 000元，尚未收到，已办妥托收手续，适用的增值税税率为17%。则甲公司编制如下会计分录：

借：应收账款                                   1 755 000

贷：主营业务收入                               1 500 000

      应交税费——应交增值税（销项税额）           255 000

3月15日，甲公司收到乙公司寄来的一张3个月到期的商业承兑汇票，面值为1 755 000元，抵付产品货款。

甲公司应编制如下会计分录：

借：应收票据                                   1 755 000

贷：应收账款                                   1 755 000

在本例中，乙公司用银行承兑汇票抵偿前欠货款1 755 000元，应借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。

6月15日，甲公司上述应收票据到期，收回票面金额1 755 000元存入银行。

甲公司应作如下会计处理：

借：银行存款                                   1 755 000

贷：应收票据                                   1 755 000

【教材例1-8】承【教材例1-7】，假定甲公司于4月15日将上述应收票据背书转让，以取得生产经营所需的A种材料，该材料价款为1 500 000元，适用的增值税税率为17%，甲公司应编制如下会计分录：

借：原材料                                     1 500 000

    应交税费——应交增值税（进行税额）           255 000

贷：应收票据                                   1 755 000

【例题10·多选题】应收票据终止确认时，对应的会计科目可能有（    ）。

A．资本公积    B．原材料    C．应交税费    D．材料采购

【答案】BCD

【解析】应收票据终止确认时，不会减少资本公积。

3.票据贴现：

借：银行存款（实际收到金额）

    财务费用

  贷：应收票据（票面价值）

二、应收账款

(一)应收账款的内容

应收账款是指企业因销售商品、提供劳务等经营活动，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项，主要包括企业销售商品或提供劳务等应向有关债务人收取的价款及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。

（二）应收账款的账务处理

【提示】不单独设置“预收账款”科目的企业，预收的款项也在“应收账款”科目核算。

企业销售商品等发生应收款项时，借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费—应交增值税(销项税额)”等科目；收回应收账款时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。

企业代购货单位垫付包装费、运杂费时，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”等科目；收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。

如果企业应收账款改用应收票据结算，在收到承兑的商业汇票时，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。

应收账款账务处理如下图所示：

报表上填列：

①应收账款所属明细账借方余额合计

应收账款项目    ②预收账款所属明细账借方余额合计

                ③减去与应收账款有关的坏账准备

①预收账款所属明细贷方余额合计

预收款项项目     

②应收账款所属明细账贷方余额合计

【教材例1-9】甲公司采用托收承付结算方式向乙公司销售商品一批，货款300 000元，增值税额51 000元，以银行存款代垫运杂费6 000元，已办理托收手续。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收账款                                     357 000

  贷：主营业务收入                                 300 000

      应交税费——应交增值税（销项税额）            51 000

      银行存款                                       6 000

需要说明的是，企业代购货单位垫付包装费、运杂费也应计入应收账款，通过“应收账款”科目核算。

甲公司实际收到款项时，应编制如下会计分录：

借：银行存款                                     357 000

  贷：应收账款                                     357 000

企业应收账款改用应收票据结算，在收到承兑的商业汇票时，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。

【教材例1-10】甲公司收到丙公司交来商业承兑汇票一张，面值10 000元，用以偿还其前欠货款。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收票据                                      10 000

  贷：应收账款                                      10 000

【例题11·单选题】某企业销售商品一批，增值税专用发票上注明的价款为60万元，适用的增值税税率为17％，为购买方代垫运杂费2万元，款项尚未收回。该企业确认的应收账款为（    ）万元。（2007年）

A.60         B．62        C．70.2          D．72.2

【答案】D

【解析】该企业确认的应收账款=60×（1+17%）+2=72.2（万元）。

【例题12·单选题】某企业在2012年10月8日销售商品100件,增值税专用发票上注明的价款为10 000元,增值税额为1700元。企业为了及早收回货款而在合同中规定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值税。如买方2012年10月14日付清货款,该企业实际收款金额应为（    ）元。

A.11466           B.11 500    C.11 583           D.11 600

【答案】B

【解析】如买方在10天内付清货款,可享受2％的现金折扣，因此，该企业实际收款金额＝10000×(1-2％)+1700＝11 500（元）。

三、预付账款

预付账款是指企业按照合同规定预付的款项。   

预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而直接通过“应付账款”科目核算。

预付账款的核算包括预付款项和收到货物两个方面。

1.企业根据购货合同的规定向供应单位预付款项时，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。

2.企业收到所购物资，按应计入购入物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”、“应交税费—应交增值税(进项税额)”等科目，贷记“预付账款”科目；当预付货款小于采购货物所需支付的款项时，应将不足部分补付，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；当预付货款大于采购货物所需支付的款项时，对收回的多余款项应借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。

【教材例1-11】甲公司向乙公司采购材料5 000公斤，每公斤单价10元，所需支付的款项总额50 000元。按照合同规定向乙公司预付货款的50%，验收货物后补付其余款项，甲公司应编制如下会计分录：

（1）预付50%的货款时：

借：预付账款——乙公司                            25 000

  贷：银行存款                                      25 000

（2）收到乙公司发来的5000公斤材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为50 000元，增值税税额为8 500元。甲公司以银行存款补付款项所欠33 500元，应编制如下会计分录：

借：原材料                                        50 000

应交税费——应交增值税（进项税额）             8 500

贷：预付账款——乙公司                            58 500

借：预付账款——乙公司                            33 500

  贷：银行存款                                      33 500

【例题13·单选题】预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，预付货款时，借记的会计科目是（    ）。

A.应收账款    B．预收账款    C．其他应收款   D．应付账款

【答案】D

【解析】预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而直接通过“应付账款”科目核算。

报表上：

①应付账款所属明细账贷方余额合计

应付账款项目                         

②预付账款所属明细账贷方余额合计

①预付账款所属明细账借方余额合计

预付款项项目      

②应付账款所属明细账借方余额合计

四、其他应收款

（一）其他应收款的内容

其他应收款是指企业除应收票据、应收账款、预付账款等以外的其他各种应收及暂付款项。其主要内容包括：

1.应收的各种赔款、罚款，如因企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；

2.应收的出租包装物租金；

3.应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费、应由职工负担的医药费、房租费等；

4.存出保证金，如租入包装物支付的押金；

5.其他各种应收、暂付款项。

【例题14·多选题】下列事项中，通过“其他应收款”科目核算的有（    ）。

A.应收的各种赔款、罚款

B.应收的出租包装物租金

C.存出保证金

D．企业代购货单位垫付包装费、运杂费

【答案】ABC

【解析】选项D通过“应收账款”科目核算。

（二）其他应收款的账务处理

其他应收款应当按实际发生的金额入账。

为了反映其他应收账款的增减变动及其结存情况，企业应当设置“其他应收款”科目进行核算。“其他应收款”科目的借方登记其他应收款的增加，贷方登记其他应收款的收回，期末余额一般在借方，反映企业尚未收回的其他应收款项。

企业发生其他应收款时，借记“其他应收款”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“营业外收入”等科目；收回或转销其他应收款时，借记“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目，贷记“其他应收款”科目。

【教材例1-12】甲公司在采购过程中发生材料毁损，按保险合同规定，应由保险公司赔偿损失30 000元，赔款尚未收到，应编制如下会计分录：

借：其他应收款——保险公司                        30 000

贷：材料采购                                      30 000

【教材例1-13】承【教材例1-12】，上述保险公司赔款如数收到，应编制如下会计分录：

借：银行存款                                      30 000

  贷：其他应收款——保险公司                        30 000

【教材例1-14】甲公司以银行存款替副总经理垫付应由其个人负担的医疗费5 000元，拟从其工资中扣回，应编制如下会计分录：

（1）垫支时：

借：其他应收款                                     5 000

  贷：银行存款                                       5 000

（2）扣款时：

借：应付职工薪酬                                   5 000

贷：其他应收款                                     5 000

【教材例1-15】甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10 000元，应编制如下会计分录：

借：其他应收款——存出保证金                      10 000

  贷：银行存款                                      10 000

【教材例1-16】承【教材例1-15】租入包装物按期如数退回，甲公司收到出租方退还的押金10 000元，已存入银行，应编制如下会计分录：

借：银行存款                                      10 000

  贷：其他应收款——存出保证金                      10 000

五、应收款项减值

（一）应收款项减值损失的确认

 企业的各种应收款项，可能会因购货人拒付、破产、死亡等原因而无法收回。这类无法收回的应收款项就是坏账。因坏账而遭受的损失为坏账损失。企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。确定应收款项减值有两种方法，即直接转销法和备抵法，我国企业会计准则规定采用备抵法确定应收款项的减值。

   【例题15·判断题】企业应收款项发生减值时，应将该应收款项账面价值高于预计未来现金流量现值的差额，确认为减值损失，计入当期损益。（    ）（2011年）

   【答案】√

 1.直接转销法

采用直接转销法时，日常核算中应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为损失计入当期损益，同时冲销应收款项，即借记“资产减值损失”科目，贷记“应收账款”科目。

   【教材例1-17】某企业20×5年发生的一笔20 000元的应收账款，长期无法收回，于20×9年末确认为坏账，20×9年末企业编制如下会计分录：

借：资产减值损失—坏账损失                        20 000

  贷：应收账款                                      20 000

 2.备抵法

备抵法是采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期费用，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。采用这种方法，坏账损失计入同一期间的损溢，体现了配比原则的要求，避免了企业明盈实亏；在报表上列示了应收款项净额，使报表使用者能了解企业应收款项的可变现金额。

   【例题16•多选题】下列各项中，应计提坏账准备的有（    ）。（2010年）

A.应收账款  　　                    B.应收票据

C.预付账款 　　                     D.其他应收款

   【答案】ABCD

   【解析】这四项都属于应收款项，应该计提坏账准备。

 （二）坏账准备的账务处理

已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。已确认并转销的应收款项以后又收回时，借记“应收账款”、“其他应收款”等科目，贷记“坏账准备”科目；同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”等科目。也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”科目，贷记“坏账准备”科目。

应收款项减值账务处理如下图所示：

    应收账款等                坏账准备          资产减值损失

              ③发生坏账损失        ① 计提坏账准备

                                    ②冲回多提坏账准备

若发生坏账又收回：             

    坏账准备                  应收账款等          银行存款

              ①恢复信誉              ②收款

坏账准备可按以下公式计算：

当期应计提的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账准备金额-（或+）“坏账准备”科目的贷方（或借方）余额。

【教材例1-18】2008年12月31日，甲公司对应收丙公司的账款进行减值测试。应收账款余额合计为1 000 000元，甲公司根据丙公司的资信情况确定应计提100 000元坏账准备。2008年末计提坏账准备，应编制如下会计分录：

 借：资产减值损失—计提的坏账准备                 100 000

       贷：坏账准备                                     100 000

    【教材例1-19】甲公司2009年对丙公司的应收账款实际发生坏账损失30 000元，确认坏账损失时，甲公司应编制如下会计分录：

 借：坏账准备                                     30 000

   贷：应收账款                                     30 000

   【教材例1-20】承【教材例1-18】和【教材例1-19】，假设甲公司2009年末应收丙公司的账款金额为1 200 000元，经减值测试，甲公司决定应计提120 000元坏账准备。

根据甲公司坏账核算方法，其“坏账准备”科目应保持的贷方余额为120 000元；计提坏账准备前，“坏账准备”科目的实际余额为贷方70 000（100 000-30 000）元，因此本年末应计提的坏账准备金额为50 000（120 000-70 000）元。甲公司应编制如下会计分录：

借：资产减值损失—计提的坏账准备                   50 000

      贷：坏账准备                                       50 000

   【例1-20】

坏账准备

                              100 000（2009.1.1）

09年坏账 30 000

                                  50 000（2009年计提）

                            120 000（2009.12.31）

   【教材例1-21】甲公司2009年4月20日，收到2008年已转销的坏账20 000元，已存入银行。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收账款                                       20 000

  贷：坏账准备                                       20 000

借：银行存款                                       20 000

  贷：应收账款                                       20 000

或：

借：银行存款                                       20 000

  贷：坏账准备                                       20 000

   【例题17·单选题】企业已计提坏账准备的应收账款确实无法收回，按管理权限报经批准作为坏账转销时，应编制的会计分录是（    ）。（2010年考题）

A.借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目

B.借记“管理费用”科目 ，贷记“应收账款”科目

C.借记“坏账准备”科目， 贷记“应收账款”科目

D.借记“坏账准备”科目 ，贷记“资产减值损失”科目

   【答案】C
   【解析】企业核销坏账的时候是要转销应收账款的账面余额，同时冲减计提的坏账准备，所以分录是借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。

   【例题18·多选题】下列各项中，会引起应收账款账面价值发生变化的有（    ）。(2008年考题)

A．计提坏账准备                     B．收回应收账款

C．转销坏账准备                     D．收回已转销的坏账

   【答案】ABD

   【解析】转销坏账准备减少坏账准备和应收账款，不引起应收账款账面价值的变动。

   【例题19·单选题】长江公司2012年2月10日销售商品应收大海公司的一笔应收账款1 200万元，2012年6月30日计提坏账准备150万元，2012年12月31日，该笔应收账款的未来现金流量现值为850万元。2012年12月31日，该笔应收账款应计提的坏账准备为(    )万元。

A.300                               B.200

C.350                               D.250

   【答案】B

   【解析】2012年12月31日该笔应收账款应计提的坏账准备=（1 200-150）-850=200（万元）。

   【例题20·单选题】某企业“坏账准备”科目的年初余额为4 000元，“应收账款”和“其他应收款”科目的年初余额分别为30 000元和10 000元。当年，不能收回的应收账款2 000元确认为坏账损失。“应收账款”和“其他应收款”科目的年末余额分别为50 000元和20 000元，假定该企业年末确定的坏账提取比例为10%。该企业年末应提取的坏账准备为(    )元。

A.1000                              B.3 000

C.5000                              D.7 000

   【答案】C

   【解析】坏账准备的计提基数为“应收账款”和“其他应收款”科目余额之和，“坏账准备”科目期末余额=（50 000+20 000）×10%=7000（元），年初坏账准备余额4 000元，本年发生坏账损失2000元，因此坏账准备科目余额为贷方（计提前余额）4 000-2 000=

2 000（元），坏账准备科目年末余额为7 000元，本年应计提坏账准备=7 000-2 000=5 000（元）。

    【例题21·多选题】下列各项业务中，应记入“坏账准备”科目贷方的有(    )。

A.冲回多提的坏账准备                B.当期确认的坏账损失

C.当期应补提的坏账准备              D.已转销的坏账当期又收回

   【答案】CD

   【解析】A业务发生时应借记“坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目；B业务发生时应借记“坏账准备”，贷记“应收账款”；C业务的会计处理为借记“资产减值损失”,贷记“坏账准备”科目；D业务的会计处理为借记“应收账款”,贷记“坏账准备”科目。

     【例题22·计算分析题】2012年1月1日,甲企业应收账款余额为3 000万元,坏账准备余额为150万元。2012年度,甲企业发生了如下相关业务：

(1)销售商品一批,增值税专用发票上注明的价款为5 000万元,增值税税额为850万元,货款尚未收到。

(2)因某客户破产,该客户所欠货款10万元不能收回,确认为坏账损失。

(3)收回上年度已转销为坏账损失的应收账款8万元并存入银行。

(4)收到某客户以前所欠的货款4 000万元并存入银行。

(5)2012年12月31日，甲企业对应收账款进行减值测试，确定按5%计提坏账准备。

要求：

(1)编制2012年度确认坏账损失的会计分录。

(2)编制收到上年度已转销为坏账损失的应收账款的会计分录。

(3)计算2012年年末“坏账准备”科目余额。

(4)编制2012年年末计提坏账准备的会计分录。

(答案中的金额单位用万元表示)

   【答案】

(1)确认坏账损失：

借：坏账准备                                          10

     贷：应收账款                                          10

(2)收到上年度已转销的坏账损失，先恢复应收款项，再冲销：

借：应收账款                                           8

     贷：坏账准备                                           8

借：银行存款                                           8

     贷：应收账款                                           8

(3)2012年年末“坏账准备”科目的余额＝(3 000+5 000+850-10+8-8-4 000)×5%=4 840×5%=242（万元）。

(注：5 000和850是业务(1)中发生的应收账款；4 000是业务(4)中的应收款项收回。)

(4)本题应计提的坏账准备数额，根据期初期末余额倒挤，242-(150-10+8)=94（万元）

借：资产减值损失                                     94

     贷：坏账准备                                          94