第三节  交易性金融资产

一、交易性金融资产的概念

交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

二、交易性金融资产的账务处理

为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目。

企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产也在“交易性金融资产”科目核算。

    (一)交易性金融资产的取得

借：交易性金融资产——成本 （公允价值）

    投资收益（发生的交易费用）

    应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

    应收利息（实际支付的款项中含有的利息）

    贷：银行存款等

交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。

【例1-22】2009年1月20日，甲公司委托某证券公司从上海证券交易所购入A上市公司股票100万股，并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为1000万元。另支付相关交易费用金额为2.5万元。

甲公司应编制如下会计分录：

（1）2009年1月20日，购买A上市公司股票时：

借：交易性金融资产——成本                    10 000 000

  贷：其他货币资金——存出投资款              10 000 000

（2）支付相关交易费用时：

借：投资收益                                      25 000

   贷：其他货币资金——存出投资款                   25 000

   【例题23·判断题】企业为取得交易性金融资产发生的交易费用应计入交易性金融资产初始确认金额。（    ）（2009年）

   【答案】×    【解析】企业为取得交易性金融资产发生的交易费用应记入到投资收益科目。

   【例题24·单选题】某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2 830 万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。该项交易性金融资产的入账价值为（    ）万元。（2007年）

    A. 2 700          B．2 704           C．2 830           D．2 834

   【答案】B    【解析】该项交易性金融资产的入账价值=2830-126=2 704（万元）。

 (二)交易性金融资产的现金股利和利息

借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）

应收利息（资产负债表日计算的应收利息）

    贷：投资收益

   【例1-23】2008年1月8日，甲公司购入丙公司发行的公司债券，该笔债券于2007年7月1日发行，面值为2 500万元，票面利率为4%。上年债券利息于下年初支付。甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为2 600万元（其中包含已宣告发放的债券利息50万元），另支付交易费用30万元。2008年2月5日，甲公司收到该笔债券利息50万元，2009年初，甲公司收到债券利息100万元。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2008年1月8日，购入丙公司的公司债券时：

借：交易性金融资产——成本                   25 500 000

     应收利息                                    500 000

     投资收益                                    300 000

    贷：银行存款                                26 300 000

（2）2008年2月5日，收到购买价款中包含的已宣告发放的债券利息时：

借：银行存款                                    500 000

    贷：应收利息                                   500 000

（3）2008年12月31日，确认丙公司的公司债券利息收入时：

借：应收利息                                  1 000 000

    贷：投资收益                                 1 000 000

（4）2009年初，收到持有丙公司的公司债券利息时：

借：银行存款                                  1 000 000

    贷：应收利息                                 1 000 000

(三)交易性金融资产的期末计量

1．公允价值上升

借：交易性金融资产­——公允价值变动

   贷：公允价值变动损益

2．公允价值下降

借：公允价值变动损益

   贷：交易性金融资产——公允价值变动

【例1-24】承【例1-23】，假定2008年6月30日，甲公司购买的该笔债券的市价为2 580万元；2008年12月31日，甲公司购买的该笔债券的市价为2 560万元。

甲公司应编制如下会计分录：

（1）2008年6月30日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：

借：交易性金融资产——公允价值变动              300 000

    贷：公允价值变动损益                           300 000

（2）2008年12月31日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：

借：公允价值变动损益                            200 000

    贷：交易性金融资产——公允价值变动             200 000

【例题25·单选题】A公司于2010年11月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元，另支付相关费用20万元，2010年12月31日，这部分股票的公允价值为1050万元，A公司2010年12月31日应确认的公允价值变动损益为（    ）万元。

A．损失50         B．收益50          C．收益30         D．损失30

【答案】B   【解析】公允价值变动收益=1050-200×5=50（万元）。

 (四)交易性金融资产的处置

借：银行存款（价款扣除手续费）

    贷：交易性金融资产

        投资收益（差额，也可能在借方）   

同时：

借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）

    贷：投资收益

或：

借：投资收益

    贷：公允价值变动损益

【提示】为了保证“投资收益”的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。

【例题26·计算分析题】A公司于2010年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元；2010年12月31日，该股票公允价值为110万元；2011年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。

要求：逐笔编制A公司的会计分录。

   【例1-25】承【例1-24】，假定2009年1月15日，甲公司出售了所持有的丙公司债券，售价2 565万元，甲公司应编制如下会计分录：

借：银行存款                                 25 650 000

   贷：交易性金融资产——成本                   25 500 000

                      ——公允价值变动             100 000

       投资收益                                     50 000

同时：

借：公允价值变动损益                            100 000

   贷：投资收益                                    100 000

   【例题27·单选题】甲公司将其持有的交易性金融资产全部出售，售价为3 000万元；出售前该金融资产的账面价值为2 800万元（其中成本2 500万元，公允价值变动300万元）。假定不考虑其他因素，甲公司对该交易应确认的投资收益为（   ）万元。（2011年）

   A.200              B.-200             C.500               D.-500

   【答案】C    【解析】甲公司对该交易应确认的投资收益=3000-2500=500（万元）。会计分录如下：

借：银行存款                                       3 000

   贷：交易性金融资产——成本                         2 500

            ——公允价值变动                  300

    投资收益                                          200

借：公允价值变动损益                               300

  贷：投资收益                                         300

 投资收益总额=200+300=500（万元）。

   【例题28·单选题】甲公司2008年7月1日购入乙公司2008年1月1日发行的债券，支付价款为2 100万元（含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元），另支付交易费用15万元。该债券面值为2 000万元，票面年利率为4%（票面利率等于实际利率），每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司2008年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为（　  ）万元。（2009年）

    A.25 　              B.40　　             C.65 　              D.80

   【答案】A    【解析】该项交易性金融资产应确认的投资收益=-15+2 000×4%÷2=25（万元）。

   【例题29·单选题】甲公司2012年1月1日购入面值为200万元，年利率为4%的A债券；取得时支付价款208万元（含已到付息期但尚未发放的利息8万元），另支付交易费用1万元，甲公司将该项金融资产划分为交易性金融资产。2012年1月5日，收到购买时价款中所含的利息8万元，2012年12月31日，A债券的公允价值为212万元，2013年1月5日，收到A债券2012年度的利息8万元；2013年4月20日，甲公司出售A债券，售价为215万元。甲公司出售A债券时应确认投资收益的金额为(    )万元。

    A.15                B.11                  C.16                 D.3

   【答案】A

   【解析】甲公司出售A债券时应确认投资收益=215-（208-8）=15（万元）。或者，应确认投资收益=（215-212）+［212-（208-8）］=15（万元）。

   【例题30·计算分析题】2007年3月至5月，甲上市公司发生的交易性金融资产业务如下：

   （1）3月1日，向D证券公司划出投资款1 000万元，款项已通过开户行转入D证券公司银行账户。

   （2）3月2日，委托D证券公司购入A上市公司股票100万股，每股8元，另发生相关交易费用2万元，并将该股票划分为交易性金融资产。

   （3）3月31日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股7.70元。

   （4）4月30日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股8.10元。

   （5）5月10日，将所持有的该股票全部出售，取得价款825万元，已存入银行。假定不考虑相关税费。

要求：逐笔编制甲上市公司上述业务的会计公录。

（会计科目要求写出明细科目，答案中的金额单位用万元表示）(2008年)

   【答案】

（1）借：其他货币资金——存出投资款　              1 000

　　　 贷：银行存款　　                              1 000

（2）借：交易性金融资产——成本　                    800

　　　　 投资收益　                                    2

　　　 贷：其他货币资金——存出投资款　                802

（3）借：公允价值变动损益             30（800-100×7.7）

　　　 贷：交易性金融资产——公允价值变动　　           30

（4）借：交易性金融资产——公允价值变动　             40（8.1×100-7.7×100）

　　　 贷：公允价值变动损益　　                         40

（5）借：银行存款　                                  825

　　　 贷：交易性金融资产——成本　                    800

　　　　　　　　　　　　   ——公允价值变动　           10

　　　　　 投资收益                   　                15

　　 借：公允价值变动损益　                           10

　　　 贷：投资收益　                                   10

【例题31·计算分析题】某一公司从证券市场上购入债券作为交易性金融资产，有关情况如下：

   （1）2012年1月1日购入某公司债券，共支付价款1 025万元（含债券应该发放的2011年下半年的利息），另支付交易费用4万元。该债券面值为1 000万元，于2011年1月1日发行，4年期，票面利率为5%，每年1月2日和7月2日付息，到期时归还本金和最后一次利息；

   （2）2012年1月2日收到该债券2011年下半年的利息；
   （3）2012年6月30日，该债券的公允价值为990万元（不含利息）；
   （4）2012年7月2日，收到2012年上半年的利息；
   （5）2012年12月31日，该债券的公允价值为980万元（不含利息）；
   （6）2013年1月2日，收到该债券2012年下半年利息；

   （7）2013年3月31日，该公司将该债券以1 015万元价格售出，扣除手续费5万元后，将收款净额1 010万元存入银行。

    要求：编制该公司上述经济业务有关的会计分录（答案中金额单位用万元表示）。 

   【答案】

   （1）2012年1月1日

    借：交易性金融资产——成本                         1 000

        应收利息                                          25（1000×5%×6/12）

        投资收益                                           4

      贷：银行存款                                       1 029

   （2）2012年1月2日

    借：银行存款                                         25

      贷：应收利息                                          25

   （3）2012年6月30日

    借：公允价值变动损益                                  10

    贷：交易性金融资产——公允价值变动                    10

    借：应收利息                                          25

      贷：投资收益                                          25 

   （4）2012年7月2日

    借：银行存款                                          25

      贷：应收利息                                          25

   （5）2012年12月31日

    借：公允价值变动损益                                  10

    贷：交易性金融资产——公允价值变动                    10

    借：应收利息                                          25

      贷：投资收益                                          25

   （6）2013年1月2日

    借：银行存款                                          25

      贷：应收利息                                          25       

   （7）2013年3月31日

    借：应收利息                                        12.5

      贷：投资收益                                        12.5

    借：银行存款                                       1 010

        交易性金融资产——公允价值变动                    20

   贷：交易性金融资产——成本                         1 000

      应收利息                                        12.5

      投资收益                                        17.5

    借：投资收益                                          20

      贷：公允价值变动损益