碳金能源公司是生产烧烤碳的小型企业，月产量在200吨左右。总经理根据3月份销售和生产经营情况估算了3月份的利润37000元，可是王会计报给经理的利润为49500元，经理认为会计上报的利润是虚数，比实际利润虚出了12500多元。公司3月份的产、销、成本数据如下：

    为什么经理认为会计上报的利润是虚数？两个数据背后隐含着哪些成本计算方法？

思考

问题1：李经理的利润数是依据变动成本法原理计算出来的吗？

问题2：王会计的利润数是依据完全成本法原理计算出来的吗？

问题3：两个原理在哪些方面存在着区别？

问题4：哪种方法更能体现李经理的业绩？

 （一）变动成本法

变动成本法又称直接成本法，是指在产品成本计算过程中，以成本性态分析为标准，将生产过程中与业务量呈正比例变动的成本即变动生产成本归为产品成本，包括直接材料、直接人工和变动制造费用；将生产过程中不随业务量变动的固定制造费用归为期间成本，连同非生产领域的期间成本：销售费用、管理费用、财务费用等一起计入当期损益。

变动成本法可以提供产品的变动成本数据，从而为本量利分析以及短期经营决策提供良好的数据基础。

（二）完全成本法

又称为吸收成本法、全部成本法，是指在产品成本计算过程中，以成本的经济用途为标准，将发生在生产领域的所有耗费即生产成本均归为产品成本：包括直接材料、直接人工和制造费用（变动制造费用和固定制造费用），这部分费用随着产品实体被出售，进入当期损益，随着产品实体被库存，形成存货成本计入资产负债表。将发生在非生产领域的所有耗费归为期间成本：包括销售费用、管理费用、财务费用等，这部分费用与产品没有任何关系，每期都要进入当期损益。 

通常的成本核算方法如分批法、分步法等都属于完全成本法。完全成本法是一般公认会计准则所认定的成本计算方法，被广泛运用于财务会计的存货和成本核算过程之中。

（三）变动成本法的基本原理 

（1）固定制造费用必须作为期间成本处理 

（2）产品成本只应该包括变动生产成本

 

变动成本法必须以成本性态分析为前提条件，变动成本法按照成本性态把全部成本划分为变动成本和固定成本两大部分，对于具有混合成本性质的制造费用按生产量分解为变动性制造费用和固定性制造费用两部分。对于具有混合成本性质的销售费用、管理费用或财务费用则必须按销售量进行分解。

完全成本法必须以成本按经济用途分类为前提，将全部成本分为生产成本和非生产成本。凡在生产领域中为生产产品发生的成本都应归属于生产成本，发生在流通领域和服务领域由于组织日常销售或进行日常行政管理而发生的成本则归属于非生产成本。

 

在变动成本法下：

产品成本＝直接材料＋直接人工＋变动制造费用                           

         ＝单位变动生产成本×生产量期间成本

         ＝固定制造费用＋变动销售费用＋固定销售费用＋变动管理费用＋固定管理费用＋变动财务费用＋固定财务费用        

        ＝固定成本+单位变动期间成本×销售量 

在完全成本法下：

产品成本＝直接材料＋直接人工＋变动制造费用＋固定制造费用          

        ＝变动生产成本总额＋固定制造费

期间成本＝变动销售费用＋固定销售费用＋变动管理费用＋固定管理费用＋变动财务费用＋固定财务费

        ＝变动期间成本＋固定期间成本  

 

变动成本法下:

销货成本=单位成本×（期初存量＋本期产量－期末存量）        

        =本期销量×单位成本

完全成本法下:

a. 当前后各期产量相等时, 前后各期的单位固定制造费用相等,单位变动成本不变,所以前后各期的单位成本相等.

销货成本                                                 

=期初存货成本＋本期生产成本－期末存货成本

=期初存量×单位成本＋本期产量×单位成本－期末存量×单位成本

=期初存量×（单位变动成本＋单位固定制造费用）+本期产量×（单位变动成本＋单位固定制造费用）－期末存量×（单位变动成本＋单位固定制造费用）

=本期销量×单位成本

b. 当前后各期产量不相等时, 前后各期的单位固定制造费用不等。

销货成本=期初存货成本＋本期生产成本－期末存货成本

 

变动成本法下

按贡献式损益确定程序计算营业利润，即首先用销售收入补偿本期销售产品的变动成本，确定贡献边际，然后再用贡献边际补偿固定成本确定当期营业利润。这是向企业内部的经营者报告其经营策略产生的真实经营业绩。是管理会计中进行业绩评价等经营活动中采用的方法。

             销售收入一变动成本＝贡献边际                              

             贡献边际一固定成本＝营业利润

上式中：变动成本＝销货成本＋变动期间成本      

上式中：固定成本＝固定性制造费用＋固定期间成本 

上式中：变动期间成本＝变动销售费用+变动管理费用+变动财务费用    

                    ＝单位变动期间成本×销售量

上式中：固定期间成本＝固定销售费用+固定管理费用+固定财务费用

完全成本法下

 按传统式损益确定程序计算营业利润，即首先用销售收入补偿本期实现销售产品的销售成本，确定销售毛利，然后再用销售毛利补偿期间费用以确定当期营业利润。这是向企业外部经济利益相关者报告企业经营成果的全貌，是财务会计中明确规定的利润计算方法       

        销售收入－销售成本＝销售毛利                        

        销售毛利－期间成本＝营业利润 

完全成本法形成于19世纪，它是适应企业内部事后将间接成本分配给各种产品，反映生产产品发生的全部资金耗费，确定产品实际成本和损益，满足对外提供报表的需要而产生的。由于在完全成本法下随着产量的提高单位产品负担的固定成本就越低，这样有助于促进企业扩大生产，能刺激增产的积极性。

变动成本法是为满足面向未来决策，强化企业内部管理的要求而产生的。由于它能够提供科学地反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，因而有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。

1)李经理计算的利润数是依据变动成本法原理计算出来的。也许李经理并不是会计出身，不清楚变动成本法，但是，作为经营者他最关注的是公司一系列的经营策略在当期产生了多大效益。一般来讲，可以用销售收入减去与收入有关的变动成本，然后扣除公司每期都发生的固定成本计算当期的经营利润，李经理就是这么算的利润。计算过程如下：

营业利润=销售收入-变动成本-固定成本

=100×2200-100×（850+300+120）-25000-15000-16000=37000元。

经营者所需要的利润信息恰恰是变动成本法能够提供的，所以说变动成本法能够反映出企业当期的真实业绩。是经营管理者们最需要的一种成本计算方法。

2) 王会计计算的利润数是依据完全成本法原理计算出来的。这是会计人员在向企业外部利益相关者提供成本信息、编制报表时必须使用的一种法定方法。目前，绝大多数企业月末只有这一种方法计算出的利润。其计算过程如下：

营业利润=销售收入-销售成本-期间费用

=100×2200-100×（850+300+120+25000/200）-15000-16000

=49500元。

很显然，这两种方法计算出的利润值都是正确的，就是使用目的不同，王会计提供的49500元利润数是给企业外部的，如：财政、税务、审计等部门和相关投资者使用的。李经理估算的37000利润数是为公司一系列经营管理措施所使用的。为了满足经营者的信息需求，会计人员有必要向其提供变动成本法和完全成本法下的营业利润，避免出现公司领导误解会计利润对经营业绩来讲是个虚数的现象。

3)变动成本法与完全成本法的主要区别如上述相关知识点所述，在此不再重复。

4)变动成本法能更好地评价经理人员的业绩。

评价经理人员，通常要考虑其所控制部门的赢利能力。前后期的利润差异以及实际利润与计划利润的对比通常用来作为评价管理才能的信号。而要使该信号有意义，利润应能反映出经理的努力程度。例如，如果经理人员努力工作，提高销售量的同时并控制住成本，那么利润应比前期增加。这样才能表明该位经理人员经营成功。变动成本法计算的利润总能使销售收人与利润保持这种预期关系.

(1)在其他条件保持不变情况下，销售收入比前期增加，营业利润会增加。

(2)在其他条件保持不变的情况下，销售收入比前期减少，营业利润会减少。

(3)在其他条件保持不变的情况下，销售收入与前期相等，营业利润会保持不变。